月: 2020年9月

今回は、民法改正項目の1つである「遺留分」についてご紹介させていただきます。

「遺留分」自体、聞き慣れない言葉かもしれませんが、これまでも存在していた権利です。相続に際して、皆様もお持ちの権利とも言えます。配偶者居住権のように、本改正において新たに創設された項目ではなく、遺留分の性質が見直された点、規定の整備がなされた点が今回の改正点として挙げられます。改正点を簡潔にまとめると、以下となります。

• 遺留分権利者が有する権利の金銭債権化
• 遺留分の算定方法の明確化

改正点のご紹介に入る前に、まずは「遺留分」制度の概要について、確認していきます。

遺留分制度の趣旨

遺留分とは、民法上、特段の定義づけがされているわけではありませんが、一般に、被相続人の財産処分の自由と遺留分権利者（いわゆる相続人）の保護との調和を図ることを目的として、兄弟姉妹以外の相続人に保証されている一定の権利の割合ということができます。

例えば、被相続人に配偶者と子供2人（子供Aと子供B）がいる場合において、被相続人が「相続財産のすべてを第三者に遺贈する」という遺言を作成していたとすると、相続財産のすべてが第三者の手に渡ってしまうことになりかねず、相続人の生活保障を図ることができなくなってしまうおそれがあります。

また、上記例示において、被相続人が「相続人の1人（例えば子供A）にすべての財産を遺贈する」といった遺言を作成していた場合においても、遺贈を受けない相続人において同様の問題が生じうることとなります。

そこで、被相続人の財産処分の自由を尊重しつつも、一定の割合部分については、相続人に留保すべき権利を認めようというところに、この遺留分制度の根拠が置かれています。

遺留分権利者

遺留分権利者は、兄弟姉妹以外の相続人とされています。つまり、被相続人の配偶者、子、直系尊属が遺留分を主張しうる者です。子が死亡している場合は、代襲相続人である孫が遺留分権利者となり、被代襲者である子と同じ遺留分を有します。

法定相続人

ここで、民法が定める「相続人」の規定について確認していくこととします。

被相続人の子は相続人となります。被相続人の子が相続の開始以前に死亡等している場合には、その者の子（つまり、孫）が代襲して相続人となります。こちらは、第1順位の相続人と言われます。

被相続人に子または代襲相続人である孫がいない場合には、被相続人の直系尊属、被相続人の兄弟姉妹の順に相続人となります。これらは、それぞれ、第2順位、第3順位の相続人と言われます。また、被相続人の配偶者は、常に相続人となります。

法定相続分

つぎに、民法が定める「相続分」の規定について確認していくこととします。同順位の相続人が数人あるとき（つまり、配偶者がご健在の場合）の相続分は以下のとおり規定されています。

• 子および配偶者が相続人　　　・・・それぞれ1/2
• 配偶者および直系尊属が相続人・・・配偶者2/3、直系尊属1/3
• 配偶者および兄弟姉妹が相続人・・・配偶者3/4、兄弟姉妹1/4

（注）子、直系尊属、兄弟姉妹が数人あるときは、各自の相続分は等しいものとされます。つまり、配偶者と子が2人いる場合、子はそれぞれ1/4（＝1/2×1/2）の相続分を有することとなります。

遺留分の帰属およびその割合

遺留分については、以下の算式により計算されます。

• 直系尊属のみが相続人の場合・・・「遺留分を算定するための財産の価額」×1/3（×法定相続分）
• 上記以外の場合　　　　　　・・・「遺留分を算定するための財産の価額」×1/2（×法定相続分）

「遺留分を算定するための財産の価額」は、以下の算式により計算されます。

（注）実際の遺留分減殺請求（本改正により、「遺留分侵害額請求」）の金額は、上記算式に基づき算定した遺留分をベースに、遺留分権利者が受けた生前贈与等があれば、その額を控除する等により計算し、なお不足額がある場合のその不足額とされます。

直系尊属が第2順位の相続人となることは、先に触れました。したがいまして、「直系尊属のみが相続人」の場合とは、被相続人に配偶者および子（子が死亡している場合には代襲相続人である孫）のいずれもが存在しないケースとなります。

したがいまして、「上記以外」の場合とは、具体的には、相続人が、①子（代襲相続人である孫）および配偶者、②配偶者および直系尊属、③配偶者および兄弟姉妹、④子（代襲相続人である孫）のみ、⑤配偶者のみの場合が想定されます。ただし、③の場合において、兄弟姉妹には遺留分は認められません。

相続人が配偶者と子2人の場合、配偶者は1/4（＝1/2×1/2）、子はそれぞれ1/8（＝1/2×1/2×1/2）の遺留分を有するとされます。相続人が配偶者と直系尊属2人の場合の遺留分は、配偶者が1/3（＝1/2×2/3）、直系尊属はそれぞれ1/12（＝1/2×1/3×1/2）です。相続人が配偶者と兄弟姉妹の場合の遺留分は、配偶者が1/2、兄弟姉妹はゼロとなります。

以上が、遺留分の概要についての要点整理となります。長くなりましたので、次回以降、民法改正点の内容および税法との関係についてご紹介させていただきます。

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事務所概要

今回は、配偶者居住権の設定に基づく敷地利用権（いわゆる土地部分）の税法上の評価について、ご説明させていただきます。

考え方は前回投稿した家屋の評価とほぼ同様となりますので、相続税法で定める評価方法を計算式で見ていきます。家屋の評価につきましては、以下をご参照ください。

配偶者居住権～税法上の評価（家屋編）

上記計算式のとおり、家屋の場合の計算と違って、配偶者居住権の設定に基づく敷地利用権の評価はいたってシンプルです。

理論的には、計算式後半部分の割戻計算における「時価」は、「配偶者居住権の存続期間満了時における時価」を採用すべきこととなりますが、将来的な「時価」の算定には不確実性を伴う等の理由から、時価変動を捨象し、「相続開始時における時価」を採用することとされています。

前回同様、計算事例を見ていきます。

具体的な計算事例

－前提事項（青字箇所のみ追加）

敷地利用権の価額【配偶者が取得する相続財産】

50,000,000 円−50,000,000 円×0.554＝22,300,000 円

居住建物の敷地の価額【⻑男が取得する相続財産（差引計算）】

50,000,000 円−22,300,000 円＝27,700,000 円

※　上記前提に基づいた場合、土地の評価の44.6％が敷地利用権として評価されることとなります。

前回計算した家屋同様、上記事例において、遺産分割確定時の配偶者の年齢が80歳とすると以下の計算となります。

敷地利用権の価額【配偶者が取得する相続財産】

50,000,000円－50,000,000円××0.701＝14,950,000円

居住建物の敷地の価額【長男が取得する相続財産（差引計算）】

50,000,000円－14,950,000円＝35,050,000円

※　上記前提に基づいた場合、土地の評価の29.9％が敷地利用権として評価されることとなります。家屋同様、配偶者居住権の設定に基づく敷地利用権についても、配偶者の年齢が若ければ若いほど、評価額が大きくなることがわかります。

考察

配偶者居住権、敷地利用権ともに、配偶者が死亡した場合に消滅するとされていますので、二次相続の際には、相続財産として課税されません。つまり、配偶者の年齢が60歳だった場合の配偶者居住権の評価額18,554,783円と敷地利用権の評価額22,300,000円の合計額40,854,783円は、被相続人が死亡した一次相続においては相続財産とされますが、配偶者の税額軽減の範囲内であれば、相続税の負担がないまま配偶者に権利を移転することができますし、配偶者の二次相続の際には、無条件で相続税の負担がないまま所有者（本ケースにおける長男）に権利移転できます。ゆえに、配偶者居住権の設定は相続対策として有効となりうることがうかがえます。

しかしながら、ここで一点、考慮しなければならないのは、小規模宅地の特例規定の併用となります。小規模宅地の特例規定は、要件を満たせば、配偶者居住権の設定に基づく敷地利用権についても、敷地所有権についても適用可能です。330㎡という面積制限の範囲内であれば、評価額を80％減額できます。

配偶者は無条件に小規模宅地の特例の適用を受けることができますので、特段問題とされることはありませんが、配偶者以外の親族については、配偶者がご存命であれば、被相続人との「同居」が要件とされます。

一般的には、配偶者居住権の設定は相続対策として有効と考えられますが、一次相続において家屋と敷地の所有権を取得することとなる者（本ケースにおける長男）が小規模宅地の特例の適用を受けられない場合には、一次相続時においては、家屋と土地の所有権を配偶者が取得し、二次相続時において長男が小規模宅地の特例の適用を受けられるように要件を整えておくことも採りうる選択肢と考えられます。

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今回は、配偶者居住権（家屋）の税法上の評価について、ご説明させていただきます。

配偶者居住権の評価の基本的な考え方は、以下のとおりです。

※1　「相続開始時における居住建物の価額」は、一般に固定資産税評価額とされますので、特段計算が複雑となるわけではありません。（一部が賃貸されている場合、配偶者との共有とされている場合は按分計算が必要です。）

※2　計算上複雑となるのは、「期間満了時における居住建物の相続開始時における現在価値」の算出です。相続税法上の評価としては、相続開始時における居住建物の価額をベースに、期間満了時までの減価の額を控除した未償却残高について法定利率による複利計算で現在価値に割り戻す方法が法定化されています。

具体的な計算方法としては、以下の方法がとられます。

※1　耐用年数・・・居住建物の全部が「住宅用」であるとした場合における耐用年数省令に定める耐用年数に1.5を乗じて計算した年数

※2　経過年数・・・居住建物の新築時から配偶者居住権設定時までの年数

※3　存続年数・・・配偶者居住権が存続する年数（厚労省が公表する完全生命表に基づく平均余命）

※4　存続年数に応じた法定利率による複利現価率・・・1÷（1+ｒ）^ｎ

　　　　　ｒ・・・法定利率（2020年4月1日以後は3％。3年に1度見直しあり。）

　　　　　ｎ・・・配偶者居住権の存続年数

配偶者居住権の評価については、配偶者居住権が存続する期間中に受ける想定賃料を基礎として価額を算出するというアプローチも考えられます。実際に、遺産分割の場においては、このような方法により算出した価額に基づいて配偶者居住権を設定することも可能です。しかしながら、相続税の計算においては、あくまで法定評価に基づいて算出することとされました。これは、恣意性の排除、課税の公平性の担保を目的としています。

具体的な計算事例

－前提事項

配偶者居住権の価額【配偶者が取得する相続財産】

20,000,000円－20,000,000円×（33年－10年－20年）/（33年－10年）×0.554＝18,554,783円

居住建物の価額【長男が取得する相続財産（差引計算）】

20,000,000円－18,554,783円＝1,445,217円

※　上記前提に基づいた場合、家屋の評価の約92.8％が配偶者居住権として評価されることとなります。

－前提事項②

上記事例において、遺産分割確定時の配偶者の年齢が80歳とすると、平均余命は12年、複利現価率は0.701となり、以下の計算となります。

配偶者居住権の価額【配偶者が取得する相続財産】

20,000,000円－20,000,000円×（33年－10年－12年）/（33年－10年）×0.701＝13,294,783円

居住建物の価額【長男が取得する相続財産（差引計算）】

20,000,000円－13,294,783円＝6,705,217円

※　上記前提に基づいた場合、家屋の評価の約66.5％が配偶者居住権として評価されることとなります。

上記結果のとおり、配偶者居住権は、配偶者の年齢が若ければ若いほど、評価額も大きくなります。家屋の評価額がすべて配偶者居住権とされることも起こりえます。これは、若い方ほど長く住み続けることが想定されている（所有者である長男の使用収益が制限される）ことを根拠とします。

次回は、配偶者居住権が設定された土地（敷地）の評価について、触れていきたいと思います。

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この度、ホームページの開設に伴い、ブログを始めることといたしました。気になるトピックがあれば、随時、情報発信させていただきたいと思います。

基本的には、税務情報中心のスタンスとさせていただきます。たまに趣味のネタもでてくるかもしれませんが、素性がばれてしまう恐れもありますので、、基本的には税務ネタ中心となります。更新は不定期です。やけに更新していたら暇だと思って、どんどん仕事を回してください。よろしくお願いいたします。（更新が滞っていたら、、察してください。）

さて、何の税目から情報発信していこうかというと迷うところもありますが、しばらくの間は、民法改正により影響を受ける相続実務について進めていきたいと思います。

それでは、今後とも、よろしくお願いいたします。

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